dezembro 2011

O pleno do conselho de contribuintes reafirma sua posição sobre decadência tributária

por Fernanda Ramos Pazello
Bacharel e Mestre em Direito Tributário pela PUC-SP e Advogada Sênior do escritório Pinheiro Neto Advogados

 

Agora em dezembro de 2011 o Pleno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais  (CARF) julgou diversos processos administrativos cujo tema central seria o prazo decadencial do direito do Fisco de constituir o crédito tributário por intermédio de auto de infração[1]. A principal discussão gira em torno da aplicação do prazo decadencial previsto no Código Tributário Nacional (CTN) para os tributos sujeitos ao lançamento por homologação: se o prazo do artigo 150, § 4º (5 anos a contar do fato gerador) ou do artigo 173, inciso I (5 anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado).

 Os tributos sujeitos ao lançamento por homologação (ou “autolançamento”) são aqueles em que a legislação prevê todos os aspectos e atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem o prévio exame da autoridade administrativa no que concerne à sua determinação. Neste caso, limita-se o Fisco ao mero ato de homologação dos atos praticados pelo administrado. A homologação tácita consiste no decurso do prazo de 5 (cinco) anos contados da ocorrência do fato gerador sem que o Fisco tenha se pronunciado sobre o valor apurado e o pagamento antecipado efetuado pelo sujeito passivo. A homologação expressa é ato produzido pelo Fisco que aponta a norma aplicável que produzirá efeitos no caso concreto, adotada pelo sujeito passivo (apuração do valor), e que ratifica o pagamento antecipado.

 Na óptica de parte da doutrina, o ato homologatório exercitado pelo Fisco não passa de um verdadeiro ato de fiscalização. A homologação do lançamento efetuado pelo contribuinte somente ratifica o pagamento antecipado e que deu ensejo à extinção do crédito tributário, por determinação legal, já que apenas confirma o ato já praticado pelo contribuinte, mas que por si só não possui força imediata para extinguir o crédito tributário, uma vez que já foi extinto pelo pagamento antecipado. Portanto, para que o Fisco possa praticar o ato de homologação é indispensável que haja declaração do tributo devido e pagamento antecipado.

 Este entendimento não é unânime no CARF. Há decisões da Câmara Superior asseverando que o que se homologa é a atividade desenvolvida pelo sujeito passivo para declaração do tributo e não o pagamento. Na verdade, esta postura apenas reforça ainda mais a tese de aplicação do prazo previsto no artigo 150, § 4º, do CTN. Confira-se ementa:

 “(…) Ementa: IRPJ – DECADÊNCIA: – LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – O Imposto de Renda, antes do advento da Lei n° 8.383, de 30/12/91, estava sujeito a lançamento por declaração, operando-se o prazo decadencial a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, consoante o disposto no art. 173 do Código Tributário Nacional. A partir do ano-calendário de 1992, exercício de 1993, por força das inovações da referida lei, o contribuinte passou a ter a obrigação de pagar o imposto, independentemente de qualquer ação da autoridade administrativa, cabendo-lhe então verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular e, por fim, pagar o montante do tributo devido, se desse procedimento houver tributo a ser pago. E isso porque ao cabo dessa apuração o resultado pode ser deficitário, nulo ou superavitário (CTN art. 150, § 4°), sendo, portanto, irrelevante ter havido ou não pagamento de imposto nesse procedimento. O que o CTN homologa é o procedimento, a atividade desenvolvida pelo sujeito passivo. Se o citado § 40 do art. 150 homologasse apenas o pagamento teria dito “homologado o pagamento” e não “homologado o lançamento”, como diz o texto do citado parágrafo do art. 150 da lei complementar.
PIS e COFINS — A contribuição para o PIS e para a COFINS estão sujeitas ao lançamento por homologação previsto no art. 150, § 4°, do CTN, sendo  irrelevante ter havido ou não pagamento, posto que o que se homologa é o procedimento, a atividade desenvolvida pelo sujeito passivo.(…)” (Acórdão nº 9101-00.169, de 15.6.2009)

 Há quatro diferentes situações que merecem consideração na hipótese dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação: (i) o contribuinte declara o valor devido a título de tributo (na guia/declaração apropriada) e não paga o tributo na data do vencimento; (ii) o contribuinte declara o valor devido a título de tributo e paga somente parte do valor; (iii) o contribuinte declara parte do valor devido e paga somente esta parte; e (iv) o contribuinte não declara nenhum valor e, conseqüentemente, não há pagamento.

 De acordo com a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ)[2], que culminou na Súmula 436, a declaração pelo sujeito passivo do valor devido a título de tributo – seja em DCTF, GIA ou qualquer declaração dessa natureza prevista em lei – configura confissão de dívida e, portanto, é passível de inscrição imediata em dívida ativa. Portanto, ultrapassadas questões terminológicas que não convém aqui nos fixarmos, a declaração efetuada pelo sujeito passivo equivale à constituição do crédito tributário.

 Assim, quanto ao valor declarado devido pelo contribuinte e não pago, não há mais que se falar em decadência tributária, já que a partir de tal momento entra em cena a contagem do prazo de prescrição do direito de o Fisco inscrever o débito em dívida ativa e exigi-lo mediante execução fiscal (artigo 174 do CTN). É a situação descrita no item (i).

 No entanto, nesta situação, ou seja, em que há declaração sem pagamento do tributo, o CARF, contrariando a posição do STJ, entendeu pela aplicação da regra decadencial prevista no artigo 173 do CTN e, no caso de declaração em DIPJ ou DCTF, o Tribunal Administrativo aplicou a regra do artigo 150 do CTN. Não se considerou, portanto, que já teria ocorrido a constituição do crédito tributário pelo próprio contribuinte em razão da declaração efetuada.

 Agora, se o contribuinte declara o valor devido e paga somente parte do valor que entende devido, a parte não paga (mas declarada) igualmente está sujeita à inscrição imediata em dívida ativa e conseqüente execução fiscal (prazo prescricional). É a situação descrita no item (ii). Nesta situação, o CARF aplica a mesma posição explicitada no parágrafo acima.

 Diversas, contudo, são as hipóteses em que o contribuinte não declara qualquer valor ou declara um valor menor do que o efetivamente devido na óptica do Fisco, já que nesse ponto reside o dever do Fisco de constituir o crédito tributário mediante a lavratura de Auto de Infração (com imposição de multa) em relação à parte não declarada. Aqui se encontram as situações descritas nos itens (iii) e (iv) acima.

 Se realmente não houve declaração pelo contribuinte e, portanto, não há qualquer pagamento do tributo, a posição do STJ[3] e do CARF é pela aplicação do artigo 173, inciso I, do CTN, ou seja, o Fisco possui 5 (cinco) anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado para lavrar o auto de infração, sendo que atualmente se encontra rechaçada a tese de aplicação cumulativa dos prazos previstos nos artigos 150 e 173 do CTN (tese dos 10 anos).  Confira-se ementa de decisão do CARF:

 “(…) DECADÊNCIA DO DIREITO DO FISCO LANÇAR TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. AUSÊNCIA DE RECOLHIMENTO. Restando configurado que o sujeito passivo não efetuou recolhimentos, o prazo decadencial do direito do Fisco constituir o crédito tributário deve observar a regra do art. 173, inciso I, do CTN. Precedentes no STJ, nos termos do RESP n° 973.733 – SC, submetido ao regime do art. 543 – C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (…)” (Acórdão nº 9101-00.460, de 4.11.2009)

 A principal controvérsia reside na situação descrita no item (iv), ou seja, em que há declaração e pagamento do tributo pelo contribuinte, mas o Fisco entende que o valor declarado e pago é insuficiente. Isso, porque esta hipótese poderia ser entendida como ausência de declaração e de pagamento antecipado, o que culminaria na aplicação do artigo 173 do CTN – situação descrita no item (iii).

 O STJ, na sistemática do artigo 543-C do CPC (recurso repetitivo), no julgamento do Recurso Especial 973.733/SC, consolidou jurisprudência no sentido de que “o prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito“. O que se infere da decisão é que eventuais diferenças não declaradas e não pagas pelo contribuinte, independente de o contribuinte ter declarado e pago parcela a título do mesmo tributo, estão sujeitas ao prazo decadencial do artigo 173, inciso I, do CTN.

 Somos da opinião de que deveria ser aplicada a regra do artigo 150, § 4º, do CTN, uma vez que a declaração e o pagamento, ainda que insuficientes, configuram-se como princípio de pagamento a ser homologado ou não pelo Fisco dentro do prazo de 5 (cinco) anos a contar do fato gerador. O fato de a empresa declarar algum valor a título de tributo e efetuar o pagamento deste valor (mesmo que o valor seja entendido como menor que o devido) configura princípio de pagamento, uma vez que o recolhimento da exação é uno e, portanto, o fato de não ter incluído determinados valores não significa que não tenha havido pagamento antecipado.

 Pagamento antecipado houve e, portanto, já é motivo suficiente para configurar o início da atividade de homologação pelo Fisco, dentro do prazo legal. Assim, no prazo de homologação, cabe ao Fisco verificar se todos os valores foram incluídos na base de cálculo para fins de recolhimento do tributo. Em havendo saldo devedor, deve o Fisco proceder ao lançamento de ofício (no caso, auto de infração com imposição de multa), desde que respeitado o prazo de 5 (cinco) anos a contar do fato gerador.

 Há decisões da Câmara Superior de Recursos Fiscais concordando com a posição desenvolvida acima, conforme se percebe de parte dos votos abaixo transcritos:

 “(…) Todavia, para os tributos sujeitos a lançamento por homologação — que, segundo o art. 150 do CTN, ‘ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa’ e ‘opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa’ —, há regra específica. Relativamente a eles, ocorrendo o pagamento antecipado por parte do contribuinte, o prazo decadencial para o lançamento de eventuais diferenças é de cinco anos a contar do fato gerador, conforme estabelece o § 4° do art. 150 do CTN.(…)” (Acórdão nº 9202-00.689, de 13.4.2010)

“(…) No presente caso não houve pagamento de imposto aos rendimentos omitidos pelo contribuinte e em relação às deduções indevidas, mas houve pagamento em relação aos demais fatos geradores; daí termos que houve pagamento parcial; portanto, deve ser aplicada a regra no artigo 150, §4° do CTN.(…)” (Acórdão nº 9202-00.770, de 13.4.2010)

 Esperamos que as digressões acima e a análise da jurisprudência atual do STJ e do CARF tenham contribuído para elucidar o tão complexo tema da decadência em matéria tributária.



[1]Decadência tributária é a perda do direito do Fisco de exercer a atividade de lançamento (apuração/verificação) do montante do tributo devido. De acordo com Paulo de Barros Carvalho, “(…) a decadência entendida assim, teria o condão de inibir a autoridade administrativa de lavrar o ato formalizador (perda do direito de lançar) e, simultaneamente, de fulminar o direito subjetivo de que esteve investido o sujeito pretensor (…)” (Curso de Direito Tributário. Editora Saraiva, São Paulo, 2009, 21ª edição. P. 506).

[2] Recurso Especial nº 1.120.295/SP, julgado em sede de recurso repetitivo nos termos do artigo 543-C, do Código de Processo Civil, pela Primeira Seção do STJ, em 12.5.2010.

[3]Recurso Especial nº 973.733/SC, em sede de recurso repetitivo, nos termos do artigo 543-C, do Código de Processo Civil, relatado pelo Ministro Luiz Fux, na Primeira Seção do STJ, em 12.8.2009.

07 de dezembro de 2011 – Mesa Redonda no Rio de Janeiro

18:00 às 19:30 horas Sede da ABDF Mesa Redonda no Rio de Janeiro, sobre La Influencia del Derecho Comunitario sobre el Derecho Interno de los Estados e La Resolución de Conflictos en Materia de Precios de Transferencia a Través del Arbitraje, com os palestrantes: Profª. Luz Ruibal Pereira, Prof. Fernando Serrano Antón e Prof. Marcos André Vinhas Catão

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Irretroatividade da lei complementar 118

por Rodrigo Martone
Associado sênior da área tributária do escritório Pinheiro Neto Advogados. Graduado pela Faculdade de Direito da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, especialista em Direito da Economia e da Empresa pela Fundação Getúlio Vargas de São Paulo e mestre em Direito Tributário pela Georgetown University, Washington, D.C. (Graduate Tax Scholarship).

por Alice Marinho
Assistente da área tributária do escritório Pinheiro Neto Advogados. Graduanda pela Faculdade de Direito da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo.

INTRODUÇÃO

Depois de muita expectativa por parte dos contribuintes, finalmente foi publicada, no último dia 11 de outubro de 2011, a decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal (“STF”) no Recurso Extraordinário (“RE”) 566.621/RS que analisou a constitucionalidade do artigo 4º da Lei Complementar (“LC”) 118/05.

Apenas para relembrar a discussão, a LC 118/05 havia reduzido de 10 (dez) para 5 (cinco) anos o prazo que o contribuinte dispunha para a recuperação de tributos sujeitos ao lançamento por homologação indevidamente recolhidos.

Apesar da LC 118/05, publicada em 9 de fevereiro de 2005, possuir um período de vacatio legis de 120 dias (isto é, os seus termos deveriam produzir efeitos apenas após 9 de junho de 2005), a segunda parte do artigo 4º da referida lei mencionava que a redução do prazo de prescrição, por tratar de questão meramente interpretativa, deveria ser aplicada retroativamente a todos os contribuintes, conforme a regra prevista no artigo 106, inciso I, do Código Tributário Nacional (“CTN”)[1].

A jurisprudência, durante determinado período, oscilou em decisões favoráveis e contrárias aos contribuintes até que a Corte Especial do Superior Tribunal de Justiça (“STJ”), em sede de Argüição de Inconstitucionalidade nos Embargos de Divergência no Recurso Especial (“RESP”) nº 644.736/PE, reconheceu a inconstitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da LC 118/2005, que determinava a aplicação retroativa do novo prazo de prescrição de 5 (cinco) anos.

 Com base nesse entendimento firmado pela Corte Especial, a Primeira Seção do STJ proferiu a decisão no RESP nº 1.002.932/SP, julgado pela sistemática de Recurso Representativo de Controvérsia, prevista no parágrafo sétimo, do artigo 543-C, do Código de Processo Civil, que entendeu ser a data do pagamento indevido o marco para aplicação do novo prazo de prescrição de 5 (cinco) anos estabelecido pela LC 118/2005.

 Posteriormente, seguindo a linha do que foi decidido pelo STJ, o STF também se manifestou pela inconstitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da LC 118/2005, quando do julgamento do RE 566.621/RS. No entanto, conforme se verificará abaixo, o marco estabelecido pelo STF para a aplicação do novo prazo de prescrição de 5 (cinco) anos estabelecido pela LC 118/05 foi outro.

O ENTENDIMENTO DO STJ versus O ENTENDIMENTO DO STF

 Conforme já mencionado acima, a questão sobre a constitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da LC 118/05 foi analisada pela Primeira Seção do STJ quando do julgamento do RESP nº 1.002.932/SP. Naquela oportunidade, o STJ reconheceu a inconstitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da LC 118/05 e estabeleceu que o prazo para o contribuinte pleitear a restituição dos tributos recolhidos indevidamente deveria ser aplicado de acordo com a data em que foi recolhido o tributo.

Em outras palavras, os contribuintes teriam o prazo de (a) 5 (cinco) anos para pleitearem a devolução dos recolhimentos efetuados indevidamente a partir de 9 de junho de 2005 e (b) 10 (dez) anos para pleitearem a devolução dos recolhimentos indevidos efetuados anteriormente a 9 de junho de 2005, limitado a 5 (cinco) anos do início da vigência da LC nº 118/05, ou seja, 9 de junho de 2010.

Na ótica da Primeira Seção do STJ, a LC 118/05 claramente criou novo direito, não se configurando como lei meramente interpretativa, de forma que as disposições sobre o novo prazo prescricional de 5 (cinco) anos não se aplicam até sua entrada em vigor. Além disso, a Primeira Seção também entendeu que a LC 118/2005 violou os princípios da autonomia e independência dos poderes, bem como o princípio da garantia do direito adquirido, do ato jurídico perfeito e da coisa julgada.

Posteriormente, o Plenário do STF analisou essa mesma questão seguindo a linha já adotada pelo STJ e negou provimento ao RE nº 566.621/RS, apresentado pela União Federal, por maioria de votos (5 x 4 a favor dos contribuintes)[2], sob a relatoria da ministra Ellen Gracie, reconhecendo a inconstitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da LC nº 118/05.

Basicamente, o entendimento que prevaleceu no Plenário do STF foi o de que a LC nº 118/05 não se caracteriza como lei interpretativa e, ainda, inovou na ordem jurídica ao reduzir o prazo prescricional para a recuperação de tributos recolhidos indevidamente pelo contribuinte, razão pela qual deve submeter-se aos condicionamentos de qualquer lei nova, não podendo retroagir para atingir situações pretéritas. Nesse sentido, os ministros do STF entenderam que a aplicação retroativa da LC 118/05 fere o princípio da segurança jurídica, em especial os princípios da proteção da confiança e da garantia ao acesso à Justiça, que são a ele vinculados.

Houve, entretanto, um ponto específico sobre o qual o Plenário do STF divergiu com relação ao posicionamento anteriormente manifestado pela Corte Especial do STJ. O STF entendeu que o prazo de vacatio legis de 120 dias previsto na LC 118/05 permitiu que os contribuintes não apenas tomassem ciência do novo prazo, mas também que ajuizassem as ações necessárias em busca da tutela dos seus direitos. Com isso, o STF utilizou uma regra de transição muito menos benéfica do que aquela utilizada pelo STJ (data do ajuizamento da ação versus data do recolhimento indevido).

Em seu voto, para fundamentar o entendimento de que o prazo de vacatio legis previsto na LC 118/05 seria suficiente para que os contribuintes ajuizassem as ações pleiteando a restituição de tributos recolhidos indevidamente, a ministra Ellen Gracie citou precedentes anteriores do STF como o julgamento realizado sobre a Lei 2.437/55, a qual reduziu diversos prazos estabelecidos pelo Código Civil de 1916 (relativo ao usucapião, por exemplo), em que foi firmado o mesmo entendimento de que no prazo de vacatio legis foi dada oportunidade suficiente aos interessados para ajuizarem suas ações. A ministra relatora também citou a Súmula nº 445 do STF, que dispõe acerca da aplicação do prazo prescricional estabelecido por essa mesma lei, dizendo ser a mesma aplicável às prescrições em curso na data de sua vigência, exceto quanto aos processos que já estavam pendentes.

Com relação ao entendimento da ministra relatora, acompanharam-na integralmente os ministros Ricardo Lewandowski, Ayres Brito e Cezar Peluso. O ministro Luiz Fux, antigo integrante do STJ que participou do julgamento do RESP nº 1.002.932/SP, apesar de ter acompanhado integralmente o voto da relatora no sentido de que a LC 118/2005 inovou e não poderia ter efeitos retroativos, fez a ressalva de que o prazo de 5 (cinco) ou de 10 (dez) anos deveria ser aplicado de acordo com a data do pagamento indevido, conforme decidido pela Corte Especial do STJ.

Dessa forma, por maioria de votos, ficou decidido pelo STF que apenas os contribuintes que ingressaram com medida judicial pleiteando a restituição de tributos até 9 de junho de 2005 têm direito à sistemática dos 10 (dez) anos. Por outro lado, os contribuintes que ingressaram com ação depois de 9 de junho de 2005 têm direito apenas à sistemática de 5 (cinco) anos para a recuperação dos tributos recolhidos indevidamente, independentemente se o recolhimento foi realizado antes da entrada em vigor da LC 118/05.

É importante ressaltar que, muito embora esse julgamento tenha sido realizado pelo Plenário do STF, o RE nº 566.621/RS não foi julgado sob a sistemática de repercussão geral, o que gerou dúvida se essa decisão seria definitiva, já que ainda existia outro RE, de nº 561.908, pendente de julgamento, que analisava com repercussão geral o mesmo tema envolvendo a LC 118/05, cujo Relator era o ministro Marco Aurélio.

 Essa dúvida, porém, foi solucionada com a disponibilização da decisão proferida no RE nº 561.908. O ministro Marco Aurélio, em decisão monocrática, negou seguimento ao recurso da União Federal e fez referência expressa ao que foi decidido no RE nº 566.621, de relatoria da ministra Ellen Gracie, deixando claro que naquele julgamento fora firmado o precedente do STF a ser observado pelos contribuintes.

 Vale ainda mencionar que em 17 de outubro de 2011 foi apresentada uma petição no RE nº 566.621, por terceiros interessados, que não são partes do processo, suscitando uma questão de ordem. A questão de ordem suscitada está relacionada ao fato de que os ministros que participaram do julgamento do RE nº 566.621, com exceção da ministra Ellen Gracie e do ministro Luiz Fux, não se pronunciaram expressamente em seus votos quanto aos efeitos da LC 118/05, isto é, a data que deveria ser observada para a aplicação do novo prazo de prescrição de 5 (cinco) anos. Referida questão de ordem ainda não foi analisada e há a possibilidade de sequer ser conhecida pelo STF, uma vez que os contribuintes que apresentaram a petição não são partes do processo e nem figuram como amicus curiae.

CONCLUSÃO

 Diante do exposto acima, levando em consideração as decisões proferidas nos REs nºs 566.621 e 561.908, nos parece que a questão quanto à irretroatividade da LC 118/05 está devidamente pacificada no âmbito do STF, devendo os contribuintes considerarem o prazo prescricional de 10 (dez) anos para as ações ajuizadas até 9 de junho de 2005 e de 5 (cinco) anos para as ações ajuizadas a partir de 9 de junho de 2005.

Infelizmente, aqueles contribuintes que não se precaveram e não buscaram a tutela do Poder Judiciário durante o período de vacatio legis da LC 118/05, acabaram por perder a oportunidade de reaver muitos valores recolhidos indevidamente aos cofres públicos.



[1] “Artigo 106 – A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados”.

[2] Votaram a favor dos contribuintes, em conjunto com a relatora do caso, ministra Ellen Gracie, os ministros Ricardo Lewandowski, Ayres Britto, Cezar Peluso e Luiz Fux. Votaram contrariamente aos interesses dos contribuintes os ministros Marco Aurélio, Dias Toffoli, Carmen Lucia e Gilmar Mendes.

Da irretroatividade da lei complementar nº 118/2005 e a possibilidade de revisão da orientação do STF

por Mônica Pimenta Júdice
Associada no Fraga, Bekierman & Pacheco Neto Advogados www.fblaw.com.br

 

O Plenário do Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, firmou entendimento no julgamento do RE nº 566.621, submetido à sistemática da repercussão geral, que o prazo para o contribuinte pleitear a repetição de indébitos tributários relativamente a tributos sujeitos a lançamento por homologação seria de 10 (dez) anos para as ações ajuizadas até 09 de junho de 2005.

O Recurso Extraordinário discute a (in) constitucionalidade da segunda parte do artigo 4º da Lei Complementar 118/2005, que determinou a aplicação retroativa do seu artigo 3º – norma que, ao interpretar o artigo 168, I, do CTN, fixou em cinco anos, desde o pagamento indevido, o prazo para o contribuinte buscar a repetição de indébitos tributários relativamente a tributos sujeitos a lançamento por homologação.

De acordo com o Informativo STF nº 634, prevaleceu o voto proferido pela Min. Ellen Gracie, relatora, que assentara a ofensa ao princípio da segurança jurídica — nos seus conteúdos de proteção da confiança e de acesso à Justiça, com suporte implícito e expresso nos artigos 1º e 5º, XXXV, da CF — e considerara válida a aplicação do novo prazo de 05 anos tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 (cento e vinte dias) dias, ou seja, a partir de 09.06.2005.

Não por outra razão é que os Ministros Celso de Mello e Luiz Fux dissentiram apenas no tocante ao art. 3º da LC 118/2005 e afirmaram que ele seria aplicável aos próprios fatos (pagamento indevido) ocorridos após o término do período de vacatio legis, encampando, portanto, a mesma posição do Superior Tribunal de Justiça (STJ), por ocasião do julgamento do Recurso Especial n.º 1.002.932 – SP (2007/0260001-9), submetido ao rito de recursos repetitivos.

Isso porque é evidente que este mesmo princípio impõe a aplicação da LC aos pagamentos indevidos realizados após a sua vigência e “não às ações propostas posteriormente ao referido diploma legal, posto norma referente à extinção da obrigação e não ao aspecto processual da ação[1].

O Ementário Eletrônico do Supremo Tribunal Federal registrava, em agosto de 2003, trinta e sete decisões indexadas pela expressão “segurança jurídica”, que catalogadas por Judith Martins-Costa[2], identificou os seguintes focos de significação:

  1. a segurança jurídica está no fundamento do instituto da decadência;
  2. a segurança jurídica fundamenta o instituto da prescrição;
  3. a segurança jurídica fundamenta o instituto da preclusão;
  4. a segurança jurídica fundamenta a intangibilidade da coisa julgada;
  5. a segurança jurídica é o valor que sustenta a figura dos direitos adquiridos;
  6. a segurança é o valor que sustenta o princípio do respeito ao ato jurídico perfeito;
  7. a segurança jurídica está na base da inalterabilidade, por ato unilateral da Administração, de certas situações jurídicas subjetivas previamente definidas em ato administrativo;
  8. a segurança jurídica está na ratio da adstrição às formas processuais;
  9. a segurança jurídica está na ratio do princípio da irretroatividade da lei, quando gravosa ao status libertatis das pessoas ou afrontosa às situações mais favoráveis, consolidadas pelo tempo ou resguardadas pela lei.

Da mesma forma sugerida na letra (i), o princípio da segurança jurídica no caso em questão terá por escopo o próprio princípio da irretroatividade da lei.

De fato, o artigo 3º da Lei Complementar nº 118/2005 cria direito novo, “não configurando lei meramente interpretativa, cuja retroação é permitida[3], consoante apregoa doutrina abalizada, trazida no bojo do Recurso Especial n.º 1.002.932 – SP (2007/0260001-9), submetido ao rito de recursos repetitivos:

“Denominam-se leis interpretativas as que têm por objeto determinar, em caso de dúvida, o sentido das leis existentes, sem introduzir disposições novas. {nota: A questão da caracterização da lei interpretativa tem sido objeto de não pequenas divergências, na doutrina. Há a corrente que exige uma declaração expressa do próprio legislador (ou do órgão de que emana a norma interpretativa), afirmando ter a lei (ou a norma jurídica, que não se apresente como lei) caráter interpretativo. Tal é o entendimento da AFFOLTER (Das intertemporale Recht, vol. 22, System des deutschen bürgerlichen Uebergangsrechts, 1903, pág. 185), julgando necessária uma Auslegungsklausel, ao qual GABBA, que cita, nesse sentido, decisão de tribunal de Parma, (…) Compreensão também de VESCOVI (Intorno alla misura dello stipendio dovuto alle maestre insegnanti nelle scuole elementari maschili, in Giurisprudenza italiana, 1904, I,I, cols. 1191, 1204) e a que adere DUGUIT , para quem nunca se deve presumir ter a lei caráter interpretativo – “os tribunais não podem reconhecer esse caráter a uma disposição legal, senão nos casos em que o legislador lho atribua expressamente” (Traité de droit constitutionnel, 3a ed., vol. 2o, 1928, pág. 280). Com o mesmo ponto de vista, o jurista pátrio PAULO DE LACERDA concede, entretanto, que seria exagero exigir que a declaração seja inseri da no corpo da própria lei não vendo motivo para desprezá-la se lançada no preâmbulo, ou feita noutra lei. Encarada a questão, do ponto de vista da lei interpretativa por determinação legal, outra indagação, que se apresenta, é saber se, manifestada a explícita declaração do legislador, dando caráter interpretativo, à lei, esta se deve reputar, por isso, interpretativa, sem possibilidade de análise, por ver se reúne requisitos intrínsecos, autorizando uma tal consideração .

(…)
SAVIGNY coloca a questão nos seus precisos termos, ensinando: “trata-se unicamente de saber se o legislador fez, ou quis fazer uma lei interpretativa, e, não, se na opinião do juiz essa interpretação está conforme com a verdade” (System dês heutigen romischen Rechts, vol. 8o, 1849, pág. 513). Mas, não é possível dar coerência a coisas, que são de si incoerentes, não se consegue conciliar o que é inconciliável. E, desde que a chamada interpretação autêntica é realmente incompatível com o conceito, com os requisitos da verdadeira interpretação (v., supra, a nota 55 ao n
° 67), não admira que se procurem torcer as conseqüências inevitáveis, fatais de tese forçada, evitando-se-lhes os perigos. Compreende-se, pois, que muitos autores não aceitem o rigor dos efeitos da imprópria interpretação. Há quem, como GABBA (Teoria delta retroattività delle leggi, 3a ed., vol. 1o, 1891, pág. 29), que invoca MAILHER DE CHASSAT (Traité de la rétroactivité des lois, vol. 1o, 1845, págs. 131 e 154), sendo seguido por LANDUCCI (Trattato storico-teorico-pratico di diritto civile francese Ed italiano, versione ampliata del Corso di diritto civile francese, secondo il metodo dello Zachariæ, di Aubry e Rau, vol. 1o e único, 1900, pág. 675) e DEGNI (L’interpretazione della legge, 2a ed., 1909, pág. 101), entenda que é de distinguir quando uma lei é declarada interpretativa, mas encerra, ao lado de artigos que apenas esclarecem, outros introduzido novidade, ou modificando dispositivos da lei interpretada. PAULO DE LACERDA (loc. cit.) reconhece ao juiz competência para verificar se a lei é, na verdade, interpretativa, mas somente quando ela própria afirme que o é. LANDUCCI (nota 7 à pág. 674 do vol. cit.) é de prudência manifesta: “Se o legislador declarou interpretativa uma lei, deve-se, certo, negar tal caráter somente em casos extremos, quando seja absurdo ligá-la com a lei interpretada , quando nem mesmo se possa considerar a mais errada interpretação imaginável. A lei interpretativa, pois, permanece tal, ainda que errônea, mas, se de modo insuperável, que suplante a mais aguda conciliação, contrastar com a lei interpretada, desmente a própria declaração legislativa. “Ademais, a doutrina do tema é pacífica no sentido de que:
“Pouco importa que o legislador, para cobrir o atentado ao direito, que comete, dê à sua lei o caráter interpretativo. É um ato de hipocrisia, que não pode cobrir uma violação flagrante do direito” (Traité de droit constitutionnel, 3ª ed., vol. 2º, 1928, págs. 274-275).”
(Eduardo Espínola e Eduardo Espínola Filho, in A Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro, Vol. I, 3a ed., págs. 294 a 296).

Nesse viés, a certeza da norma jurídica a ser aplicada aos fatos já realizados garantiria o passado (irretroatividade), de modo que as ações ajuizadas após a vigência da lei, cujos pagamentos foram realizados anteriormente, também deveriam ser respeitadas e incluídas no julgamento.

Não obstante, cumpre relembrar que princípios – como linhas diretivas – têm por escopo a compreensão das normas, razão pela qual seja qual for o entendimento do STF no tocante as hipóteses fáticas que não se enquadraram no RE nº 566.621 (rectius: ações ajuizadas após a vigência da lei para restituição dos dez últimos anos), caberá ao Poder Judiciário somente após decisão definitiva aplicar o decidido nas causas pendentes.

Até porque resta ainda pendente o julgamento dos embargos infringentes opostos em razão da ausência de quórum para fixação da repercussão geral, bem como o esclarecimento das “questões de ordem” suscitadas, não havendo fundamento jurídico que justifique que qualquer magistrado de piso, neste presente momento, aplique o entendimento nas causas ajuizadas posteriormente a vigência da lei.

Conclui-se, portanto, que, apesar do princípio da segurança jurídica apontar para a extensão do entendimento do STF para as ações ajuizadas após a vigência da LC nº 118/2005, deve se respeitar a ordem jurídica evitando a extinção de causas apressadamente sob a justificativa de suposto precedente da Suprema Corte Brasileira (relembre-se, contrária a Corte de Justiça Brasileira) que sequer transitou em julgado. Daí, atendida a função do sistema jurídico: a estabilização de expectativas.



[1]Recurso Especial n.º 1.002.932 – SP.

[2] Texto integrante de obra coletiva em homenagem ao Professor Almiro do Couto e Silva, sob a coordenação do Professor Humberto B. Ávila, com o título Almiro do Couto e Silva e a Re-significação do Princípio da Segurança Jurídica na Relação entre o Estado e os Cidadãos (a segurança como crédito de confiança).

[3]Recurso Especial n.º 1.002.932 – SP.

 

A Questão do Prazo para Repetição, nas Hipóteses dos Tributos sujeitos ao Lançamento por Homologação

por Barbara C. Prado
Pós-Graduada em Direito Fiscal pela PUC-RJ e Advogada da Petrobras Distribuidora

 

A questão da contagem do prazo para repetição de indébito de tributos sujeitos ao lançamento por homologação já foi objeto de grande controvérsia na jurisprudência durante algum tempo. Hoje, parece que o assunto já está pacificado, tendo em vista o advento da Lei Complementar nº 118/2005.

Isto porque, nos lançamentos por homologação, a Fazenda possui o prazo de cinco anos, contados da ocorrência do fato gerador, para homologar o pagamento antecipado realizado pelo sujeito passivo.

Imaginemos então que determinado contribuinte de tributo, sujeito ao lançamento por homologação, venha a proceder indevidamente ao pagamento antecipado do mesmo e, posteriormente, tal pagamento, não sendo homologado expressamente, venha a sê-lo de forma tácita, ou seja, cinco anos após a ocorrência do fato gerador, na forma prevista pelo art. 150, §4º, do CTN.

O prazo para pleitear a repetição de tributos indevidamente pagos, inclusive aqueles sujeitos ao lançamento por homologação, é de cinco anos, contados da extinção do crédito tributário, de acordo com os termos do art. 168, I. Ocorre que o art. 156, do CTN, que dispõe sobre as causas extintivas do crédito tributário, ao tratar da extinção dos créditos constituídos por lançamento por homologação fala em “pagamento antecipado e homologação do lançamento”.

Dessa forma, questionava-se: os cinco anos previstos pelo art. 168 deveriam ser contados do pagamento antecipado ou da homologação de referido pagamento que, na prática, se dá sempre de forma tácita, após cinco anos contados da ocorrência do fato gerador da respectiva obrigação tributária?

A “tese dos cinco mais cinco”, consagrada pela Primeira Seção do STJ -ERESP nº 435.835/SC, de 24/03/2004 -, fundou-se justamente nessa questão controversa.

Insta salientar que referida tese vigorou no STJ por quase uma década e veio a ser abandonada somente com o advento do art. 3º, da Lei Complementar nº 118, de 09/02/2005[1].

Assim, com referida lei que entrou em vigor após cento e vinte dias da data de sua publicação (mais precisamente em 09/06/2005), o prazo de cinco anos para repetição passou a ser contado a partir do pagamento antecipado, tido por indevido.

A controvérsia, contudo, não foi totalmente dirimida. Restaram dúvidas ainda quanto aos pagamentos realizados anteriormente à vigência da lei complementar, já que o art.4º[2] tentou conferir natureza interpretativa à norma contida no art. 3º, objetivando que sua aplicação se desse a fatos e atos pretéritos.

De acordo com os termos do art. 4º, portanto, o art. 3º deveria aplicar-se retroativamente, de modo que os pagamentos antecipados tidos por indevidos, realizados antes de 09/06/2005, constituiriam termo inicial para a contagem do prazo prescricional de repetição de indébito.

Contudo, o STJ, em Argüição de Inconstitucionalidade[3] suscitada em virtude da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário 482.090[4], declarou a inconstitucionalidade da segunda parte do art. 4º, da LC nº 118/2005, entendendo que a norma do art. 3º, na pretensão de “interpretar” o enunciado do art. 168, I, c/c art. 156, VII, do Código Tributário Nacional, além de ter conferido sentido e alcance diversos do atribuído pelo Tribunal que detém a atribuição constitucional de interpretação das leis federais, também inovou no plano normativo. Assim, ao dispor o art. 4º, da LC nº 118, que a norma do art. 3º possuiria natureza interpretativa e, portanto, se aplicaria a situações pretéritas, violou os princípios da autonomia e independência dos poderes e da garantia ao direito adquirido, do ato jurídico perfeito e da coisa julgada. [5]

Pois bem, a consequência da declaração da inconstitucionalidade de parte da norma contida no art. 4º, da LC n 118/2005, foi a seguinte: como referido diploma legal entrou em vigor em cento e vinte dias, contados da data de sua publicação que se deu em 09/02/2005, somente a partir de 09/06/2005, a data dos recolhimentos realizados a título de pagamento de tributos, sujeitos ao lançamento por homologação, passaram a constituir o termo a quo do prazo quinquenal para o pedido de repetição de indébito.

Antes de 09/06/2005, o termo a quo para a contagem do prazo prescricional de dez anos (cinco mais cinco), para repetição de valores recolhidos a título de pagamento de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, continuaria a ser o momento da ocorrência do fato gerador.

Todavia, o acórdão do STJ que julgou a argüição de inconstitucionalidade, ao dispor sobre a forma de contagem do prazo prescricional, antes e depois da vigência da LC nº118/2005, sugere a adoção de uma regra de transição, segundo a qual a observância da interpretação anterior (contagem do prazo de dez anos, a partir do fato gerador do tributo) estaria limitada ao prazo máximo de cinco anos, contados da lei nova. Assim, por essa tese, os dez anos (“cinco mais cinco”) contados do fato gerador teriam a data de 09/06/2010 como termo ad quem para a propositura da ação repetitória.[6]

De fato, a regra clássica de direito intertemporal, ao mesmo tempo que resguarda o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, também prestigia a vontade do legislador contemporâneo. Tal regra encontra amparo perante o ordenamento jurídico, bem como na jurisprudência[7].

Ocorre que recentemente a questão da constitucionalidade da segunda parte do art. 4º, da LC nº 118/2005, veio a ser novamente analisada pelo STF, quando do julgamento do Recurso Extraordinário nº 566.621/RS, interposto pela União Federal.

No referido julgamento, o STF, por maioria, embora negando provimento ao recurso da União e confirmando a inconstitucionalidade da norma supra citada, considerou válida a aplicação do prazo de cinco anos contados do pagamento indevido para o ajuizamento das ações repetitórias após 09/06/2005, data em que a LC nº 118/2005 entrou em vigor.

É dizer: após 09/06/2005, qualquer ação proposta pelo contribuinte para repetir indébitos referentes aos tributos sujeitos ao lançamento por homologação passou a observar o prazo prescricional de cinco anos, contados do pagamento indevido.

A questão é que ao adotar esse entendimento, o STF acabou por, de certa forma, conferir efeitos retroativos à lei complementar. Isto porque, as ações propostas a partir de 09/06/2005 somente podem ser objeto de cobrança de indébitos ocorridos nos  cinco anos anteriores.

Explica-se: imaginemos que um suposto fato gerador tenha ocorrido em janeiro de 2000 e o pagamento do respectivo crédito indevido tenha se dado em março do mesmo ano. De acordo com a regra de transição adotada pelo STJ, o contribuinte disporia de dez anos (contados do suposto fato gerador) para a cobrança do indébito, desde que não ultrapassados cinco anos contados da vigência da nova lei. Desta forma, a ação poderia ser proposta até janeiro de 2010.

Já conforme o recente entendimento do STF, caso a ação de repetição fosse proposta nessa data estaria prescrita, posto que para valer-se do prazo de dez anos haveria necessidade de o contribuinte ajuizar ação repetitória até 08/06/2005, último dia antes da Lei Complementar nº 118 entrar em vigor.

Questão delicada a ser considerada é que o atual entendimento do STF somente veio a ser proferido em agosto de 2011. É dizer: um contribuinte de boa-fé que tenha pautado sua conduta na jurisprudência do STJ (Tribunal que detém a atribuição constitucional de interpretação das leis federais) para ajuizar sua ação em janeiro de 2010, poderá ter declarada a prescrição de seu direito, na medida em que o STF entende que a partir de 09/06/2005 somente podem ser repetidos indébitos dos cinco anos anteriores.

Ora, considerando que a perspectiva subjetiva da segurança jurídica volta-se à idéia da proteção à confiança legítima do jurisdicionado, no que diz respeito aos atos do Estado,  tudo leva a crer, em nome de tal princípio, que as grandes rupturas jurisprudenciais, tal como a vivenciada na presente situação, só devam produzir efeitos  para o futuro.[8]

Por essa razão, irretocável é o entendimento consignado pelo Professor Ricardo Lodi Ribeiro[9], para quem (…) se for correto o entendimento de que a segurança jurídica exige que a nova interpretação só seja válida a partir da entrada em vigor da lei, afastando-se os seus efeitos retroativos, deve-se reconhecer que todos aqueles que já tinham direito a pleitear a repetição até aquela data não são por ela atingidos. (…) Quem, até a véspera efetuou pagamento de tributo e pretender repeti-lo judicialmente, terá direito, em nome da proteção da segurança jurídica, a se beneficiar da ‘tese dos cinco mais cinco’”.

Ante todo o exposto, considerando que a segurança jurídica e a justiça são valores supremos do ordenamento, não constituindo exagero afirmar que o respeito à segurança constitui meio para alcance da justiça, causa espécie imaginar que um jurisdicionado de boa-fé, que pauta sua atuação na jurisprudência pacífica de um Tribunal Superior competente para interpretação da legislação federal, possa ser prejudicado por decisão do Supremo Tribunal Federal, órgão competente para proteção da ordem constitucional brasileira.



[1] Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o § 1o do art. 150 da referida Lei.”

[2]Art. 4o Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias após sua publicação, observado, quanto ao art. 3o, o disposto no art. 106, inciso I, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional.

[3] Arguição de Inconstitucionalidade nos EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RESP Nº 644.736 – PE (2005/0055112-1).

[4] (RE 482.090, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgamento e m 18-6-08, DJE de 13-3-09)”Acórdão que afasta a incidência de norma federal. Causa decidida sob critérios diversos alegadamente extraídos da Constituição. Reserva de Plenário. Art. 97 da Constituição. Tributário. Prescrição. Lei Complementar 118/05, Arts. 3º e 4º. Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66), Art. 106, I. Retroação de norma auto-intitulada interpretativa. „Reputa-se declaratório de inconstitucionalidade o acórdão que – embora sem o explicitar – afasta a incidência da norma ordinária pertinente à lide para decidi-la sob critérios diversos alegadamente extraídos da Constituição‟ (RE 240.096, rel. min. Sepúlveda Pertence, Primeira Turma, DJ de 21-5-99). Viola a reserva de Plenário (…) acórdão prolatado por órgão fracionário em que há declaração parcial de inconstitucionalidade, sem amparo em anterior decisão proferida por Órgão Especial ou Plenário. Recurso extraordinário conhecido e provido, para devolver a matéria ao exame do Órgão Fracionário do Superior Tribunal de Justiça.” (RE 482.090, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgamento em 18-6-08, DJE de 13-3-09)

[5] Arguição de Inconstitucionalidade nos EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RESP Nº 644.736 – PE (2005/0055112-1

[6] “(…) com o advento da LC 118/05, a prescrição, do ponto de vista prático, deve ser contada da seguinte forma: relativamente aos pagamentos efetuados a partir da sua vigência (que ocorreu em 09.06.05), o prazo para a ação de repetição do indébito é de cinco a contar da data do pagamento; e relativamente aos pagamentos anteriores, a prescrição obedece ao regime previsto no sistema anterior, limitada, porém, ao prazo máximo de cinco anos a contar da vigência da lei nova.”

[7] Por todos, o vide histórico precedente do STF (RE 37.223/ES, Min. Luiz Gallotti, julgado em 10/07/1958), assim ementado: “Prescrição Extintiva. Lei nova que reduz o prazo. Aplica-se às prescrições em curso, contando-se o novo prazo, a partir da nova lei. Sóse aplicará a lei antiga, se o seu prazo se consumar antes que se complete o prazo menor da lei nova, contado da vigência desta, pois seria absurdo que, visando a lei nova reduzir o prazo, chegasse ao resultado oposto, de ampliá-lo.”

[8] Nesse sentido,  RIBEIRO, Ricardo Lodi. A Segurança Jurídica do Contribuinte – Legalidade: Não-surpresa e Proteção à Confiança Legítima. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2007, p.240.

[9] RIBEIRO, Ricardo Lodi. A Segurança Jurídica do Contribuinte, p.199.

Volume 1, número 07, ano 2011