abril 2013

O recurso extraordinário nº 559.937 – a redução da base de cálculo do PIS/COFINS-importação e os efeitos na apuração do ICMS e das próprias contribuições na importação

por Rafael Balanin
Mestrando em Direito Tributário Pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo. Graduado em Direito pela Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo (2003). Advogado da área tributária – TozziniFreire Advogados.

 

Recentemente o Supremo Tribunal Federal proferiu decisão, em sede de repercussão geral, nos autos do Recurso Extraordinário nº 559.937, para declarar a inconstitucionalidade da expressão “acrescido do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições”, contida no inciso I do art. 7º da Lei no 10.865/04, que instituiu a Contribuição ao Programa de Integração Social (“PIS”) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (“COFINS”) incidentes na importação de mercadorias.

            Com essa decisão o Supremo Tribunal Federal reconheceu que na base de cálculo do PIS-Importação e do COFINS –Importação não devem ser incluídas as parcelas referentes ao valor dessas próprias contribuições e nem do ICMS, devendo servir como base para o cálculo desses tributos apenas o valor aduaneiro, tal como estabelecido no artigo 149, parágrafo 2, inciso III, alínea “a” da Constituição Federal.

            Em virtude da existência de discussões que envolvem questões similares, a decisão do Recurso Extraordinário nº 559.937, apesar de ainda não publicada, vem gerando uma série de especulações a respeito de quais seriam os exatos efeitos desse julgamento, especialmente no que se refere à possibilidade de inclusão de tributos na base de cálculo de outros tributos.

            Para evitar conclusões equivocadas, entendemos necessário tentar identificar qual o exato limite da controvérsia analisada no Recurso Extraordinário para, da análise do entendimento que foi aplicado nesse julgado, conseguir indicar possíveis efeitos que poderão advir dessa decisão.

            A discussão objeto do Recurso Extraordinário nº 559.937, como já salientado, diz respeito à inclusão, na base de cálculo do PIS-Importação e do COFINS-Importação, dos valores dessas contribuições, bem como do ICMS. Contudo, o ponto central da disputa consiste no fato de que o artigo 7o, inciso I, da Lei 10.865/04, acrescentou à base de cálculo dos tributos parcelas que não foram originalmente autorizadas pela Constituição Federal, quais sejam, o ICMS incidente na importação, bem como o valor das próprias contribuições:

“Art. 7o A base de cálculo será:

I – o valor aduaneiro, assim entendido, para os efeitos desta Lei, o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo do imposto de importação, acrescido do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições, na hipótese do inciso I do caput do art. 3o desta Lei; ou (…)” (não grifado no original)

            Ao estabelecer a possibilidade de inclusão do ICMS e das próprias contribuições, a base de cálculo prevista no artigo 7o viola o que dispõe o artigo 149, parágrafo 2, inciso III, alínea “a” da Constituição Federal, que outorga a autorização constitucional para a instituição e cobrança do PIS-Importação e do COFINS-Importação, permitindo a sua incidência apenas sobre o valor aduaneiro, sem incluir os valores de ICMS e nem as próprias contribuições:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
(…)
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo:
(…)
III – poderão ter alíquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;

            Portanto, é importante ressaltar que a discussão objeto do Recurso Extraordinário em questão não está centrada somente na possibilidade ou não de que a base de cálculo dos tributos inclua o valor do próprio tributo ou de outras obrigações tributárias. O ponto central dessa discussão é se a Constituição Federal, ao estabelecer qual a base de cálculo da incidência das Contribuições Sociais na importação, permitiu a inclusão de novas parcelas além do valor aduaneiro.

            A decisão proferida, tendo em vista o que se pode verificar do extrato do julgamento, reconheceu que a Lei que instituiu a incidência do Tributo não pode desconsiderar os termos expressos da autorização constitucional para sua criação. Assim, nesse caso, se a Constituição autorizou a incidência das Contribuições Sociais sobre o valor aduaneiro, não pode o legislador pretender acrescer a esse montante (valor aduaneiro) a parcela correspondente   às próprias contribuições e ao ICMS incidente na importação.

            Uma consideração que deve ser feita a respeito dessa decisão é que ela não indica, necessariamente, um posicionamento a ser adotado pelo Supremo Tribunal Federal a respeito de outra importante discussão que de certa maneira encontra paralelo com o caso tratado no Recurso Extraordinário nº 559.937: a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.

            Em que pese a possibilidade de considerar que se trata de discussão da mesma matéria, os dois pontos tem diferença considerável, que não pode ser desprezada pelo intérprete. No caso da exigência das Contribuições Sociais na importação, a própria lei instituidora desses tributos estabelece elemento da base de cálculo que não estava expressamente autorizado pela Constituição Federal.

            Já no caso da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS incidentes nas operações realizadas dentro do território nacional, a discussão acerca da possibilidade de sua inclusão está focada na possibilidade de que um tributo, ou seja, parcela recebida que será destinada aos cofres públicos e que não comporá o total de receitas efetivamente auferidas pelo contribuinte, possam ser consideradas na base de cálculo de outro tributo.

            Quer nos parecer que a decisão proferida no Recurso Extraordinário nº 559.937 não representa necessariamente o entendimento que deverá ser adotado pelo Supremo Tribunal Federal para a análise da questão relativa ao Recurso Extraordinário no 559.937, muito embora possa indicar tendência ou precedente favorável para sustentar a inaplicabilidade também da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.

            Apesar de não representar entendimento a ser automaticamente aplicado para outras discussões similares, a decisão do Recurso Extraordinário nº 559.937 pode gerar outras importantes conseqüências, especialmente no que se refere à apuração dos impostos incidentes na importação. O efeito imediato que pode ser verificado sem qualquer análise mais detalhada é o fato de que a exclusão das parcelas referentes às próprias contribuições, bem como do ICMS, reduzirá o valor devido a titulo do PIS-Importação e da COFINS-Importação.

            Além da redução imediata das Contribuições Sociais incidentes na importação, também é possível identificar que essa redução gerará também redução do próprio ICMS incidente na importação.

            Isso porque, na base de cálculo do ICMS na importação, segundo o artigo 13, inciso V, da Lei Complementar 87/96, devem ser incluídos todos os tributos incidentes na importação. Por conta disso, redução do valor do PIS-Importação e da COFINS-importação gera necessariamente redução do próprio valor do ICMS também incidente na importação.

            Todavia, importante ressaltar que as reduções identificadas deverão ser sopesadas frente à própria sistemática da não cumulatividade, aplicável tanto às Contribuições Sociais quanto ao ICMS, ambos incidentes nas importações.

            Face à sistemática da não cumulatividade, o valor desses tributos incidente na importação poderá ser utilizado como crédito para compensação com parcelas futuras dos tributos, incidentes quando da posterior revenda desses produtos, bem como de eventuais mercadorias que venham a ser produzidas a partir deles.

            Assim, eventual redução do valor do PIS-Importação, da COFINS-Importação e do ICMS reduzirá o montante de créditos de a serem aproveitados pelo contribuinte, para compensação com parcelas desses tributos incidentes nas operações subseqüentes, neutralizando, de certa maneira, a majoração da carga tributária incidente quando da importação do produto.

            Somente naquelas aquisições de produtos que acabarão por não acarretar direito ao crédito é que a exclusão do ICMS e das próprias contribuições da base de cálculo do PIS-Importação e do COFINS-Importação terão um efeito efetivo de redução da carga tributária.

            Por conta disso, eventuais pleitos de repetição de valores indevidamente pagos por conta da declaração de inconstitucionalidade objeto do Recurso Extraordinário nº 559.937  devem levar em consideração o fato de que a recuperação de valores deve ser precedida da comprovação do efetivo ônus financeiro incorrido pelo contribuinte. Caso o contribuinte não consiga demonstrar que não aproveitou créditos correspondentes ao exato valor pago a título do PIS-Importação e COFINS-Importação, não fará jus à restituição.

            Como conclusão, a decisão do Recurso Extraordinário no 559.937, embora signifique posição favorável aos contribuintes, reconhecendo que a base de cálculo do PIS-Importação e da COFINS-Importação estabelecidas pela Lei no 10.865/04 violaram a autorização constitucional para a instituição e cobrança das Contribuições Sociais na importação, deve ser interpretada com cautela, especialmente no que se refere à tentativa de extensão de sua aplicação a temas não completamente conexos a essa discussão, bem como quanto à possibilidade de recuperação de quantias pagas a maior por erro na base de cálculo utilizada.

O julgamento do RE 559.937 pelo STF e seus efeitos sobre a base de cálculo do PIS/COFINS-importação

por por Mauro Berenholc
Sócio da área tributária do escritório Pinheiro Neto Advogados
Graduado pela Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo
Mestre em Direito Comercial Internacional pela Universidade de Kent, Inglaterra
Presidente do “Trade and Customs Law Committee” da International Bar Association – IBA

por Luiz Fernando Dalle Luche Machado
Associado da área tributária do escritório Pinheiro Neto Advogados
Graduado pela Faculdade de Direito da Universidade Presbiteriana Mackenzie

por José Márcio R. Rego Filho
Associado da área tributária do escritório Pinheiro Neto Advogados
Graduado pela Faculdade de Direito da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo

 

INTRODUÇÃO

Em sessão realizada no dia 20.3.2013, o Plenário do Supremo Tribunal Federal (“STF”) concluiu o julgamento do Recurso Extraordinário (“RE”) nº 559.937, por meio do qual declarou, por unanimidade de votos, a inconstitucionalidade da inclusão, na base de cálculo da Contribuição para os Programas de Integração Social e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social incidentes sobre a importação de bens (“PIS-Importação” e “COFINS-Importação”, respectivamente), dos valores pagos pelo importador a título do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (“ICMS”) incidente sobre tal operação e das próprias contribuições.

Este artigo tem por escopo examinar, de modo sucinto, a discussão que foi objeto de julgamento pelo STF nos autos do RE nº 559.937, bem como apresentar os efeitos dessa decisão aos contribuintes que importam mercadorias para o desenvolvimento de suas atividades.

HISTÓRICO DA DISCUSSÃO

Em 30.4.2004, foi editada a Lei nº 10.865 (“Lei nº 10.865/04”), por meio da qual foram instituídos o PIS-Importação e a COFINS-Importação, visando a aplicar um suposto tratamento isonômico entre os produtos nacionais e os produtos importados, na medida em que somente os produtos nacionais eram até então tributados pelo PIS e pela COFINS.

Ocorre que, com a edição da Lei nº 10.865/04, diversos contribuintes ingressaram com ações judiciais para contestar a exigência do PIS-Importação e da COFINS-Importação, baseados, dentre outros, no argumento de que a base de cálculo das referidas contribuições na importação de mercadorias, definida pelo artigo 7º, inciso I, da Lei nº 10.865/04, estaria em desacordo com a Constituição Federal de 1988 (“CF/88”) na medida em que  contempla outros valores que não se coadunam com o conceito técnico de “valor aduaneiro” como, por exemplo, o valor do ICMS e das próprias contribuições.

A CF/88, ao dispor, em seu artigo 149, sobre as contribuições sociais, estabeleceu, no §2º, inciso III, alínea “a” do referido artigo, que a base de cálculo das contribuições incidentes sobre a importação de produtos estrangeiros seria o valor aduaneiro das mercadorias importadas.

O conceito de valor aduaneiro encontra-se estabelecido no Acordo sobre a Interpretação do Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (General Agreement on Tariffs and Trade – “GATT”) – incorporado em nosso ordenamento pelo Decreto nº 1.355, de 30.12.1994 (“Decreto 1.355/94”) –, segundo o qual o valor aduaneiro de mercadorias importadas será o seu valor de transação, “isto é, o preço efetivamente pago ou a pagar pelas mercadorias, em uma venda para exportação para o país de importação, ajustado de acordo com as disposições do Artigo 8 (…)” (artigo 1º).

O mencionado artigo 8º, por sua vez, elenca os valores que poderão ser eventualmente acrescidos ao valor de transação para fins de apuração do valor aduaneiro, dentre os quais, no entanto, não há qualquer menção quanto à inclusão dos tributos incidentes sobre a operação de importação. E mais, o item 4 do referido artigo 8º é expresso no sentido de que “na determinação do valor aduaneiro, nenhum acréscimo será feito ao preço efetivamente pago ou a pagar, se não estiver previsto neste Artigo.” (grifos nossos)

Sendo assim, não é difícil perceber que a base de cálculo do PIS-Importação e da COFINS-Importação prevista no artigo 7º, inciso I, da Lei 10.865/04 – que define o valor aduaneiro como “o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo do imposto de importação, acrescido do valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições (…)” – extrapolou a sua matriz constitucional, sendo, portanto, flagrante a sua inconstitucionalidade neste ponto.

Não por outro motivo, os ministros do STF, pautados justamente no conceito de “valor aduaneiro” – tal como previsto no artigo 149, §2º, inciso III, alínea “a”, da CF/88, e definido pelo Acordo sobre a Implementação do Artigo VII do GATT –, declararam a inconstitucionalidade da expressão “acrescido do valor do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições”, constante da parte final do inciso I do artigo 7º da Lei nº 10.865/04.

EFEITOS DO JULGAMENTO DO RE Nº 559.937 PELO PLENÁRIO DO STF

Primeiramente, é importante destacar que, antes mesmo do julgamento do RE nº 559.937, o STF já havia reconhecido a repercussão geral do tema ora em análise nos autos do RE nº 559.607, que versava sobre matéria idêntica. Por essa razão que, em virtude do disposto no §1º do artigo 543-B do Código de Processo Civil (“CPC”), todos os processos envolvendo essa questão vinham sendo sobrestados (suspensos) pelos respectivos tribunais locais até o pronunciamento definitivo pelo STF.

Agora, uma vez proferido o julgamento de mérito nos autos do RE nº 559.937, os tribunais cujos recursos haviam sido sobrestados deverão, de pronto, decidir de acordo com o posicionamento firmado pelo STF, sob pena inclusive de terem seus acórdãos cassados ou reformados, liminarmente, pela Suprema Corte, nos termos do §4º do artigo 543-B do CPC.

Dessa forma, os contribuintes que já haviam ingressado com ações judiciais para questionar a constitucionalidade da base de cálculo do PIS-Importação e da COFINS-Importação – tal como prevista no artigo 7º, inciso I, da Lei nº 10.865/04 – deverão ter os seus recursos providos.

A princípio, as empresas que apuram o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (“IRPJ”) com base no lucro presumido e que, por tal motivo, estão sujeitas ao recolhimento do PIS e da COFINS sob a sistemática cumulativa, deverão ser as maiores beneficiadas pela decisão do STF nos autos do RE nº 559.937. Isso porque tais empresas, ao recolherem o PIS-Importação e a COFINS-Importação, não têm a possibilidade de se creditarem de tais contribuições para posterior abatimento com os valores devidos a título de PIS e COFINS. Assim, a possibilidade de recuperação dos valores de PIS-Importação e de COFINS-Importação recolhidos a maior por tais empresas representará um efetivo ganho econômico-financeiro.

Já no que tange às empresas optantes pela apuração do IRPJ com base no lucro real e, portanto, sujeitas ao recolhimento do PIS e da COFINS sob a sistemática não-cumulativa – a qual permite o desconto de créditos no montante das contribuições pagas –, a eventual restituição do PIS-Importação e da COFINS-Importação recolhidos a maior implicará, a priori, estorno dos créditos aproveitados na medida do recolhimento a maior realizado quando do desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas. A nosso ver, o eventual pedido de restituição dos valores pagos a maior a título de PIS-Importação e COFINS-Importação sem o estorno dos respectivos créditos deverá dar ensejo a questionamentos por parte das autoridades fiscais federais.

Entretanto, independentemente da sistemática de recolhimento do PIS e da COFINS, o reconhecimento da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS e das próprias contribuições na base de cálculo do PIS-Importação e da COFINS-Importação é importante, pois implica redução do custo dos produtos importados e também considerável ganho no fluxo de caixa das empresas importadoras, que estarão sujeitas a um menor desembolso quando do pagamento das referidas contribuições no desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas.

Sem prejuízo do acima exposto, é importante ainda destacar que, ao final do julgamento do RE nº 559.937, o Procurador da Fazenda Nacional requereu, através de uma questão de ordem, a chamada modulação dos efeitos da decisão, tendo em vista os valores envolvidos nessa discussão que, segundo ele, giram em torno de R$ 34 bilhões. A referida questão de ordem foi rejeitada durante a sessão de julgamento, mas é de se supor que a Fazenda Nacional deverá apresentar pleito semelhante quando o acórdão estiver formalizado e passível de apresentação de recursos.

O instituto da modulação dos efeitos da decisão consiste em o STF decidir, por maioria de dois terços de seus membros, a partir de quando a declaração de inconstitucionalidade de uma lei passará a valer – i.e., somente a partir da data da publicação da ata do julgamento (efeitos ex nunc), ou de outro momento que venha a ser fixado pela Suprema Corte (efeitos prospectivos).

No presente caso, a aplicação de tal instituto poderia significar que os contribuintes que não tiverem ajuizado suas ações antes do julgamento do RE nº 559.937 não poderão pleitear os valores pagos indevidamente nos últimos cinco anos. Em que pese o STF já ter rechaçado, em algumas oportunidades, a modulação dos efeitos de suas decisões em discussões envolvendo a inconstitucionalidade de normas tributárias[1], a jurisprudência da Suprema Corte ainda não é firme nesse sentido[2].

Dessa forma, à luz da possibilidade de modulação dos efeitos da decisão do STF nos autos do RE nº 559.937, e considerando que a Receita Federal do Brasil (“RFB”), enquanto não editar ato normativo infralegal, deverá continuar exigindo o PIS-Importação e a COFINS-Importação com base na atual redação do artigo 7º, inciso I, da Lei nº 10.865/04, é recomendável que as empresas que ainda não ajuizaram ação judicial para questionar a constitucionalidade do referido dispositivo legal, que ingressem rapidamente para discutir o direito de recolher tais contribuições apenas sobre o valor aduaneiro das mercadorias importadas.

Por fim, vale notar que, além de beneficiar os contribuintes importadores de mercadorias, a decisão do STF nos autos do RE nº 559.937 deverá repercutir favoravelmente, ainda que de modo indireto, em outras teses análogas à presente, nas quais se discute a inclusão de tributos na base de cálculo de outros em desrespeito às disposições da CF/88.



[1] AI-AgR 555254/RJ, STF, Primeira Turma, Rel. Min. Marco Aurélio, acórdão publicado em 2.5.2008.

[2]No julgamento dos REs nºs 556.664, 559.882, 559.943 e 560.626, por exemplo, os ministros do STF, ao declararem a inconstitucionalidade dos artigos 45 e 46 da Lei n.º 8.212, de 24.7.1991, decidiram por limitar o direito de restituição das contribuições previdenciárias inconstitucionalmente cobradas somente para os contribuintes que tivessem questionado a sua cobrança até a data do julgamento dessa questão pela Suprema Corte.

O julgamento do RE Nº 559.937 e a (im)possibilidade de repetição do indébito tributário

por Flávio Couto Bernardes
Doutor (2006), Mestre (2000) e Bacharel (1994) em Direito pela Universidade Federal de Minas Gerais. Membro do corpo docente do Programa de Pós-Graduação em Direito da Pontifícia Universidade Católica de Minas Gerais. Professor de Direito Tributário e Financeiro da UFMG. Procurador do Município de Belo Horizonte. Advogado.

por Guilherme Alves Jeangregório Rodrigues
Mestrando em Direito pela Pontifícia Universidade Católica de Minas Gerais. Bacharel em Direito pela Universidade Federal de Minas Gerais (2012). Advogado.

 

Artigo vinculado ao Projeto de Pesquisa do Programa de Pós-Graduação em Direito Público da Pontifícia Universidade Católica de Minas Gerais.

A Constituição da República de 1988, além de seguir a tradição desempenhada pelas outras constituições brasileiras, as quais vinculavam a receita auferida pelas contribuições a determinada despesa pública, afastou qualquer dúvida a respeito de sua natureza jurídica tributária, determinando que se lhes aplicassem as normas gerais em matéria tributária e os princípios da legalidade, da irretroatividade e da anterioridade[1].

Dentre as contribuições previstas no texto constitucional, destacam-se, para a análise do caso em comento, aquelas previstas no art. 149, incidentes sobre a importação de bens e serviços, cujas alíquotas, sendo ad valorem, terão como base de cálculo o chamado valor aduaneiro.

Ao determinar especificamente as hipóteses do critério material da regra-matriz de incidência das contribuições e da respectiva base de cálculo, o legislador constitucional estabeleceu evidente limite ao poder criativo do legislador ordinário, vedando-lhe instituir contribuição que destoasse do modelo adotado pela Constituição.

Partindo-se do permissivo constitucional, a União, por meio da Lei n. 10.865/2004, instituiu a Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público incidente na Importação de Produtos Estrangeiros ou Serviços – PIS/PASEP-Importação e a Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social devida pelo Importador de Bens Estrangeiros ou Serviços do Exterior – COFINS-Importação.

Consoante o art. 3º, inciso I, da citada lei (dispositivo especial para a análise em comento), o critério material da regra-matriz de incidência das novas contribuições seria “a entrada de bens estrangeiros no território nacional”, fato jurígeno cujo conteúdo semântico se adéqua à hipótese de importação, estabelecida no art. 149, § 2º, incisivo I, da Constituição da República de 1988.

Por outro lado, segundo o art. 7º, inciso I, do mesmo diploma legal, a base de cálculo consistiria na soma do valor aduaneiro, do “Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições”.

Aqui, vale destacar que, quando da promulgação das Emendas Constitucionais n. 33/2001 e n. 42/2003, que acrescentaram ao texto maior as hipóteses de incidência das contribuições sociais sobre a importação (art. 149, §2º, II e III, “a”), já existia no ordenamento jurídico pátrio a definição legal do “valor aduaneiro”, base de cálculo do Imposto de Importação, prevista no art. 2º, inciso II, do Decreto-Lei n. 37/1966 (BRASIL, 1966) e destrinchado no art. 77 do Decreto n. 6.759/2009 – Regulamento Aduaneiro.

Como destacado pelo Ministro DIAS TOFFOLI em seu voto-vista no Recurso Extraordinário n. 559.937, quando as Emendas Constitucionais n. 33/2001 e n. 42/2003 autorizaram a incidência das contribuições sociais sobre a importação, indicando como base de cálculo daquela exação o “valor aduaneiro”, tais Emendas utilizaram termo técnico-jurídico já previsto no ordenamento desde 1966, como acima mencionado[2].

Assim, a conclusão a que se chega é que ao estabelecer quantum superior ao valor aduaneiro para compor a base de cálculo do PIS-Importação e da COFINS-Importação, integrando à esse montante o valor do ICMS pago no desembaraço aduaneiro e o valor correspondente ao próprio PIS-Importação e à COFINS-Importação, a Lei n. 10.865/2004 extrapolou os limites impostos pelo art. 149, §2º, III, “a“, do texto constitucional.

Destacamos que essa foi a conclusão prevalecente no julgamento do RE n. 559.937, que declarou, em sede de controle difuso de constitucionalidade, a incompatibilidade de parte da redação do art. 7º, inciso I, da Lei n. 10.865/2004[3], com a Carta Magna vigente.

Partindo-se da premissa de que o entendimento adotado pelo Supremo Tribunal Federal permanecerá o mesmo quanto ao mérito da questão, acaso seja interposto eventual recurso pela Fazenda Nacional, resta indagar sobre as possibilidades de repetição do indébito tributário.

É bem verdade que a declaração de inconstitucionalidade de determinado dispositivo, via de regra, afasta por completo a norma do ordenamento jurídico. Em outras palavras, uma norma declarada inconstitucional apresenta-se como norma que jamais poderia ter sido inserida no sistema jurídico, é dizer, desde seu nascedouro apresenta-se como norma inválida, “incapaz” de produzir efeitos.

 Por outro lado, ainda que a decisão pela inconstitucionalidade de parte da redação do dispositivo legal citado tenha se dado em sede de controle difuso de constitucionalidade, pela via do Recurso Extraordinário, a mais recente orientação jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal tem assentado que mesmo as decisões tomadas pelo Plenário do STF, sobretudo considerando-se a sistemática da “Repercussão Geral”, possuem densidade normativa suficiente para apresentar o posicionamento adotado pela Corte, o qual poderá ser aplicado, inclusive, em juízo monocrático[4].

Considerando, portanto, o efeito ex tunc da declaração de inconstitucionalidade, bem como a “densidade normativa” própria das decisões do Plenário do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle difuso de constitucionalidade, há que se concluir que todos os valores indevidamente pagos pelos contribuintes em virtude da redação do art. 7º, inciso I, da Lei n. 10.865/2004 poderão ser objeto de ação de repetição de indébito, nos termos do art. 165, inciso I, do Código Tributário Nacional.

Ocorre que, não obstante o sedimentado entendimento quanto ao mérito da questão, o Supremo Tribunal Federal ainda pode analisar eventual pedido da Fazenda Nacional acerca da modulação dos efeitos da decisão. Esse expediente, previsto originalmente no art. 27 da Lei n. 9.868/1999, que dispõe sobre a ação direta de inconstitucionalidade e sobre a ação declaratória de constitucionalidade perante o STF, tem sido aplicado pela jurisprudência da Corte ao controle difuso de constitucionalidade[5], pela via das ações judiciais ordinárias, justamente por ter o Recurso Extraordinário, hoje, características também de verdadeiro controle abstrato, “em tese”, das normas jurídicas.

Em outras palavras, em eventual julgamento de recurso interposto pela Fazenda Nacional, o próprio Tribunal poderá alterar os efeitos da declaração de inconstitucionalidade, determinando que a decisão valha apenas após o seu trânsito em julgado, operando os chamados efeitos ex nunc.[6] Esta decisão, naturalmente, apresentar-se-á prejudicial aos contribuintes, que não poderão reaver os valores indevidamente recolhidos ao Tesouro Nacional.

Em verdade, caso essa hipótese prevaleça, ter-se-á verdadeira afronta à segurança jurídica, manifestada no princípio de proteção à confiança legítima do contribuinte. Isso porque, ante a flagrante inconstitucionalidade da norma analisada, firmará o contribuinte uma expectativa legítima de reaver os valores indevidamente recolhidos ao Estado, fundada no sistema normativo que rege a declaração de inconstitucionalidade, expectativa essa que cabe ao Poder Judiciário resguardar, mantendo a estabilidade do sistema e assegurando os direitos fundamentais à proteção à confiança do contribuinte (DERZI, 2009, p. 589-600) e à propriedade.

Ante toda a exposição apresentada, concluímos que a decisão do Supremo Tribunal quanto ao mérito do Recurso Extraordinário n. 559.937 prestigiou a exatidão terminológica indicada no texto do art. 149, § 2º, II e III, “a”, da Constituição da República de 1988, quanto ao conteúdo jurídico do “valor aduaneiro”, única base de cálculo constitucionalmente aceita para integrar a regra-matriz de incidência do PIS-Importação e da COFINS-Importação. Contudo, não obstante o acertamento quanto ao mérito da questão, o Supremo Tribunal Federal, em sede recursal, ainda poderá aditar a decisão proferida quanto à sua eficácia temporal, fazendo com que os efeitos do decisium operem apenas a partir do trânsito em julgado da decisão, o que impedirá que os contribuintes possam reaver os valores indevidamente recolhidos pela via da ação de repetição de indébito. Destaca-se que a modulação nestes termos afeta direitos fundamentais assegurados aos contribuintes, tendo em vista que não se encontram presentes os requisitos pertinentes à sua aplicação.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

 BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI 447, Rel. Min. OCTAVIO GALLOTTI. Disponível em: http://www.stf.jus.br/portal/constituicao/artigobd.asp?item=%201379, Acesso em: 08 abr. 2013.

 _______. Supremo Tribunal Federal. AI 627770 AgR, Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA. Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=628947, Acesso em: 08 abr. 2013.

 _______. Supremo Tribunal Federal. RE 560626 / RS, Rel. Min. GILMAR MENDES. Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=567931, Acesso em: 09 abr. 2013.

 ______. Supremo Tribunal Federal. RE 677589 AgR, Rel. Min. LUIZ FUX. Disponível em: http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=TP&docID=2226368, Acesso em: 08 abr. 2013.

 DERZI, Misabel Abreu Machado. Modificações da jurisprudência no direito tributário: Proteção da confiança, boa-fé objetiva e irretroatividade como limitações constitucionais ao poder judicial de tributar. São Paulo: Noeses, 2009.

 DIDIER JÚNIOR, Fredie; CUNHA, Leonardo José Carneiro da. Curso de direito processual civil: Meios de impugnação às decisões judiciais e processo nos tribunais. Vol. III, 7ª Ed. Salvador: JusPodivm, 2009.

 PAULSEN, Leandro; VELLOSO, Andrei Pitten. Contribuições: Teoria geral, contribuições em espécie. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2010.



[1] O Supremo Tribunal Federal firmou o entendimento segundo o qual a Constituição da República incluiu as contribuições como espécies tributárias. Confira-se a ADI 447, Rel. Min. OCTAVIO GALLOTTI, especialmente o esclarecedor voto do Min. CARLOS VELLOSO, o qual enumera as espécies tributárias previstas na Constituição da República de 1988. (BRASIL, 1993). Confira também em PAULSEN; VELLOSO, 2010, p. 21.

[2] Voto-vista disponível em: http://www.stf.jus.br/arquivo/cms/noticiaNoticiaStf/anexo/RE559937.pdf. Acesso em: 08 abr. 2013.

[3] O acórdão, contudo, até a data da elaboração deste trabalho (08 abr. 2013), não foi publicado.

[4] Vide RE 677589 AgR, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ 27/06/2012 (BRASIL, 2012). No mesmo sentido é a análise de Fredie Didier Júnior e Leonardo José Carneiro da Cunha (DIDIER JÚNIOR; CUNHA, 2009, p. 343-350).

[5] Confira o seguinte julgado: AI 627770 AgR, Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA, DJ 21/10/2011 (BRASIL, 2011).

[6] A experiência demonstra que nas causas em que são discutidos valores de patamar elevadíssimo em prejuízo à Fazenda Pública, o STF tem a tendência a acatar os pedidos de modulação de efeitos. Nesse aspecto específico, confira, a título de exemplo, o seguinte julgado:  RE 560626 / RS, Rel. Min. GILMAR MENDES, DJ 05/12/2008 (BRASIL, 2008).

 

As taxas de fiscalização sobre a exploração e produção de petróleo e gás

por Fabio Luiz Gomes Gaspar de Oliveira
Especialista em tributação de E&P, pós-graduado em Direito do Estado e da Economia pela FGV e MBA em Gestão Empresarial em Tributação e Contabilidade pela UFF[1]

 

INTRODUÇÃO

Já há alguns anos o país vem discutindo a redistribuição dos Royalties da produção de petróleo e gás natural. Recentemente o Legislativo Federal votou, derrubando veto do Executivo Federal a respeito, pela redistribuição dos referidos Royalties entre estados produtores e não produtores.

Em razão das eminentes perdas, os estados produtores vêm adotando uma série de medidas para preveni-las, dentre elas iniciativas legislativas tendentes à criação de novas taxas de fiscalização sobre a atividade de produção de petróleo.

As casas legislativas do Rio de Janeiro, Espírito Santo e São Paulo ora analisam os seguintes Projetos de Lei a respeito: (i) PL ALERJ nº 1.877/2012[2] (TFPG); (ii) PL ALES nº 1/2013 (TFIA); (iii) PL ALESP nº 4/2013 (TFPG).

O texto dos PLs em questão é em grande parte idêntico e traz como fundamento da taxa o exercício do poder de polícia sobre a atividade de exploração e produção de petróleo e gás, sendo o fato gerador a venda ou transferência do petróleo ou gás extraído e o contribuinte é a pessoa física ou jurídica autorizada a realizar as respectivas atividades. As alíquotas são calculadas por barril ou unidade equivalente de petróleo ou gás extraído: 4 UFIR/RJ, no caso do RJ; 2 VRTE, no caso do ES; 4 UFIR/SP, no caso de SP.

Assentadas as bases fáticas sobre as quais se coloca a novel taxa, impende investigar o contexto jurídico no qual a mesma se insere, notadamente a moldura constitucional aplicável e congruência com o Código Tributário Nacional.

(I) COMPETÊNCIA PARA O EXERCÍCIO DO PODER DE POLÍCIA

No que toca à legitimidade estadual para exercer o poder de polícia anunciado, importante analisar a respectiva competência material por dois aspectos: ambiental e regulatório, calcados respectivamente nos incisos VI e XI do art. 23, da CF.

A competência para a fiscalização de polícia ambiental, conquanto pareça comum entre União, Estados e Municípios em razão do dispositivo citado atrás, é, na espécie, restrita pela conjugação do parágrafo único do art. 23, da CF, c/c o art. 7º, XIV, b, da LCP nº 140/11, que dispõe de maneira expressa que à União cabe promover o licenciamento ambiental de empreendimentos e atividades desenvolvidos no mar territorial, na plataforma continental ou na zona econômica exclusiva. Com efeito, cabendo o licenciamento somente ao ente federal, somente ao mesmo cabe a respectiva fiscalização, carecendo, por conseguinte, os Estados de competência material para fazê-lo.

No que tange à competência dos Estados para “fiscalizar as concessões de direitos de pesquisa e exploração de recursos hídricos e minerais em seus territórios”, na esteira do art. 23, XI, da CF, também neste ponto carecem tais entes de competência material. É que o dispositivo constitucional retro não abarca o setor de Petróleo e Gás, eis que estes têm matriz orgânica, não sendo recurso hídrico ou mineral. Além disso, o art. 177, I, dispõe que à União cabe o monopólio da pesquisa e a lavra das jazidas de petróleo, gás e outros hidrocarbonetos fluidos e, bem assim, a fiscalização de polícia que lhe é afeita, em plena sintonia com o art. 8º, da Lei nº 9.478/97.

Em sede doutrinária, interessante anotar a percuciência de Aliomar Baleeiro[3]:

“Taxa sob pretexto de exercício de atribuição de alheia competência incorre em inconstitucionalidade, porque a Carta Política extrema as áreas de ação de cada pessoa de Direito Público”.

Ainda que se admitisse legítima a fiscalização de polícia ambiental e regulatória acima discorrida, as atividades de pesquisa e a lavra de petróleo e gás executadas offshore se encontram fora da competência territorial dos Estados. Conquanto o mar territorial seja bem da União, a Plataforma Continental e Zona Econômica Exclusiva não se caracterizam como território nacional (quiçá dos Estados e Municípios confrontantes) tendo a União direito a tão-somente o gozo dos respectivos recursos naturais, na forma do art. 20, V, da CF. É o que se denomina soberania relativa, regulada pela Lei nº 8.617/93 e pela Convenção de Montego Bay, internalizada no direito nacional pelo Decreto nº 1.530/95.

  (II) REFERIBILIDADE ENTRE TAXA E ATIVIDADE ESTATAL

Partindo-se do ponto que a taxa exsurge de uma atividade estatal, a mesma demanda haja referibilidade entre o múnus e a pecúnia respectivamente exigida. Contudo, inexiste em relação à taxa em testilha contrapartida estatal a justificar o tributo. O grupo de contribuintes que deverão suportar a taxa não recebem atenção estatal em retorno, sendo certo que as atividades descritas nos PLs refletem meras aspirações hoje inexistentes para fundamentar a imposição desse tributo de natureza contraprestacional.

Com precisão cirúrgica a esse mister, preleciona Aires F. Barreto[4]:

“Atividades ou serviços futuros, ainda que programados, não podem dar origem ao tributo. Dá-se o mesmo se faltar a referibilidade direta em relação ao obrigado.”

Assim, ausente a juridicidade exigida para a modalidade de tributo em evidência, ilegítima a sua instituição por desconformidade com o preceito emanado pelo art. 145, II, da CF.

(III) RELAÇÃO DE RAZOÁVEL EQUIVALÊNCIA ENTRE TAXA E SEU CUSTO

A instituição de taxa decorre da necessidade de o Estado remunerar “o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição”. No caso em análise, contudo, verifica-se que o contexto em que a taxa é instituída é arrecadatório e o volume total de arrecadação da taxa será absolutamente dissonante do custo do aparato estatal necessário para a fiscalização de polícia veiculada por meio da taxa de fiscalização.

É o que leciona Ives Gandra Martins[5]:

“Uma taxa cujo valor da imposição superasse de muito o custo do serviço público decorrente perderia sua característica fundamental de taxa para cobrir o poder de polícia e, por decorrência, seria ilegítima.”

A taxa deve ser proporcional ao custo do serviço, nos termos do art. 13, §3º, da LCP nº 140/11. Nesse sentido, corrobora a jurisprudência do STF[6]:

“A taxa, enquanto contraprestação a uma atividade do Poder Público, não pode superar a relação de razoável equivalência que deve existir entre o custo real da atuação estatal referida ao contribuinte e o valor que o Estado pode exigir de cada contribuinte”

Dessa forma, faltando à taxa de fiscalização a “razoável equivalência” do elemento contraprestacional próprio dessa espécie de tributo verifica-se inconstitucional por ferir de morte o primado constitucional do não-confisco.

(IV) PROPORCIONALIDADE DA MOTIVAÇÃO LEGISLATIVA

Para um amplo juízo de proporcionalidade dos PLs dissecados, imprescindível investigar o contexto e motivação legiferante em que se insere. Nesse sentido, destaca-se, por exemplo, a justificativa trazida pelo Estado do Rio de Janeiro:

“Diante do risco de perda dos Royalties decorrentes da exploração do Petróleo, o Estado do Rio de Janeiro será o maior prejudicado com considerável redução da receita para o ano de 2013. (…) O presente projeto vem ao encontro das medidas adotadas para evitar lesão irreparável aos cofres públicos do Estado.”

Verifica-se que a motivação para a instituição da taxa de fiscalização não é a tutela ambiental ou regulatória das atividades petrolíferas desenvolvidas nos Estados. Ao revés, a indiscreta busca por recursos norteia a iniciativa legislativa e esclarece que a razão de ser da taxa é evitar perdas aos cofres públicos oriundas da minoração da receita dos Estados com a perda dos Royalties da exploração do petróleo.

Na lição de José Joaquim Gomes Canotilho[7], o princípio da proporcionalidade constitui “um limite constitucional à liberdade de conformação do legislador”.

A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal[8] ressoa os conceitos acima traçados:

“O Poder Público, especialmente em sede de tributação, não pode agir imoderadamente, pois a atividade estatal acha-se essencialmente condicionada pelo princípio da razoabilidade, que traduz limitação material à ação normativa do Poder Legislativo. (…) O princípio da proporcionalidade, nesse contexto, acha-se vocacionado a inibir e a neutralizar os abusos do Poder Público no exercício de suas funções, qualificando-se como parâmetro de aferição da própria constitucionalidade material dos atos estatais.”

Assim, com espeque em tudo quanto exposto acima, verifica-se, da ponderação entre fins e meios, que a taxa de fiscalização revela franca contumácia ao princípio da proprcionalidade.

(V) BASE DE CÁLCULO PRÓPRIA DE IMPOSTO

A taxa de fiscalização traz, como visto, base de cálculo correspondente a índices dos respectivos estados aplicados por barril ou unidade equivalente de petróleo ou gás extraído, materializada a sua exigência pelo advento da venda ou a transferência do petróleo ou gás extraído. Inobstante, prescreve o § 2º, do art. 145, da CF: “As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos”.

A proximidade das bases de cálculo da taxa de fiscalização e do ICMS salta às vistas, porquanto a taxa em testilha leva em conta a quantidade de mercadoria saída por venda ou transferência. E é justamente isso que a Constituição quer vedar com o dispositivo antes citado. Na esteira desse raciocínio Aires F. Barreto[9] disseca o tema à luz da jurisprudência:

“Este é o entendimento firmado pelo nosso Poder Judiciário, que(…) tem decidido, de forma reiterada e uniforme, que é inconstitucional a exigência de taxa em cuja base de cálculo seja adotado critério ou elemento que haja servido para compor a base de cálculo de impostos.”

Dessa feita, tendo em conta a Constituição, a Lei e a jurisprudência, inevitável a conclusão da inconstitucionalidade da taxa de fiscalização também por este aspecto, já que cristalinamente verifica-se identidade entre a base de cálculo desta com a do ICMS.

CONCLUSÃO

O tributo não passa, como se viu, de inadequado instrumento arrecadatório manejado como fruto da irresignação do Legislativo fluminense, paulista e capixaba quanto à redistribuição dos Royalties do Petróleo. Conquanto razoáveis e justos os anseios dos Estados em defender os seus direitos na participação dos Royalties, não pode fazê-lo à míngua da Constituição e do Estado Democrático de Direito insculpido no art. 1º, da Lei Maior.



[1]Este artigo espelha a opinião do autor, não refletindo a posição das instituições que o mesmo represente profissionalmente.

[2] Este PL foi vetado pelo Governador de Estado do Rio de Janeiro e atualmente o veto pende de análise pela ALERJ.

[3] Baleeiro, Aliomar apud Barreto, Aires F. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume 1 (arts. 1º a 95) / coordenador Ives Gandra da Silva Martins – 5 ed. Rev. e atual. – São Paulo: Saraiva, 2008. P. 668.

[4]Barreto, Aires F. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume 1 (arts. 1º a 95) / coordenador Ives Gandra da Silva Martins – 5 ed. Rev. e atual. – São Paulo: Saraiva, 2008. P. 668.

[5] Martins, Ives Gandra da Silva apud Barreto, Aires F. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume 1 (arts. 1º a 95) / coordenador Ives Gandra da Silva Martins – 5 ed. Rev. e atual. – São Paulo: Saraiva, 2008. P. 650.

[6] Supremo Tribunal Federal, Tribunal Pleno. ADI nº 2551/MG, Relator Ministro Celso de Mello, DJe de 20/04/2006.

[7] CANOTILHO, Jose Joaquim Gomes. Direito constitucional e teoria da constituição. 3.ed. Coimbra: Almedina, 1999, p. 617.

[8] Supremo Tribunal Federal, Tribunal Pleno. ADI nº 2551/MG, Relator Ministro Celso de Mello, DJe de 20/04/2006.

[9]Barreto, Aires F. Comentários ao Código Tributário Nacional, volume 1 (arts. 1º a 95) / coordenador Ives Gandra da Silva Martins – 5 ed. Rev. e atual. – São Paulo: Saraiva, 2008. P. 655 / 659 / 660.

Volume 3, número 23, ano 2013