INSS – Incidência de Contribuição Previdenciária sobre o Plano de Saúde e Dependentes dos Segurados Empregados

por Thiago Taborda Simões
Doutorando em direito tributário pela PUC/SP
Mestre em direito tributário pela PUC/SP
Especialista em direito tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários – IBET/USP
Bacharel pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo – PUC/SP
Conselheiro Federal da 2ª. Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF

 

A Lei Federal n° 8.212/91, que institui o Plano de Custeio da Seguridade Social, estabelece em seu artigo 22, inciso I, a contribuição social previdenciária a cargo do empregador.

O referido dispositivo prescreve a regra-matriz de incidência da contribuição previdenciária patronal, estabelecendo que ela será de

vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa.

Partindo dessa premissa, a mesma lei estabeleceu hipóteses em que a incidência da contribuição fica afastada. É a norma de isenção.

Isenção é hipótese de não incidência legalmente qualificada. A norma isentiva atinge a regra-matriz de incidência, prejudicando sua integridade sistêmica e negando-lhe vigor. A norma tributária, portanto, nem chega a incidir, pois carente da completude imposta pela tipicidade cerrada. De acordo com Paulo de Barros Carvalho, “a regra de isenção investe contra um ou mais dos critérios da norma-padrão de incidência multilando-os, parcialmente[1].

Acompanha esta posição Roque Antonio Carrazza:

“Isenção é uma limitação legal do âmbito de validade da norma jurídica tributária, que impede que o tributo nasça ou faz com que surja de modo mitigado (isenção parcial). Ou, se preferirmos, é a nova configuração que a lei dá à norma jurídica tributária, que passa a ter seu âmbito de abrangência restringido, impedindo, assim, que o tributo nasça in concreto.” [2]

Isenção, portanto, é norma de estrutura que impede o nascimento da obrigação tributária na hipótese vinculada.

Especificamente neste caso, a norma de isenção vem descrita da seguinte forma:

Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: (…)
§ 2º Não integram a remuneração as parcelas de que trata o § 9º do art. 28.
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição: (…)
§ 9° Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa;

A interpretação sistêmica dos dispositivos transcritos identifica norma que afeta o critério quantitativo da regra-matriz de incidência da contribuição previdenciária patronal, para excluir da base de cálculo os valores relativos a assistência prestada por serviço médico próprio ou conveniado, sendo este último usualmente concedido mediante custeio de plano de saúde, desde que fornecida a todos os empregados e dirigentes.

Ou seja, a legislação previdenciária analisada de forma pura e simples estabelece isenção da contribuição previdenciária se verificados dois requisitos: i) o objeto do benefício, que no caso é a assistência prestada por serviço médico ou odontológico e ii) a abrangência do benefício, que deve ser concedido a todos os empregados e dirigentes da empresa.

Em complemento e no mesmo sentido, a Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, ao conceituar o que seria ‘salário’, estabeleceu que:

Art. 458 – Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que a empresa, por fôrça do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.
§ 1º Os valores atribuídos às prestações “in natura” deverão ser justos e razoáveis, não podendo exceder, em cada caso, os dos percentuais das parcelas componentes do salário-mínimo (arts. 81 e 82).
§ 2° Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as seguintes utilidades concedidas pelo empregador: (…)
IV – assistência médica, hospitalar e odontológica, prestada diretamente ou mediante seguro-saúde;

Parece-nos clara a intenção do legislador, tanto no âmbito trabalhista quanto previdenciário de excluir do conceito de salário ou salário-de-contribuição os valores pagos pelo empregador a título de assistência médica a seus empregados e dirigentes.

A divergência, entretanto, consiste na verificação da abrangência do benefício aos dependentes dos empregados por ele contemplados.

Parta-se do pressuposto de que em matéria tributária não se pode autorizar a incidência de tributo porque a lei não o exclui expressamente da sua base de cálculo. Tratando-se de contribuição compulsória, é necessário que haja explícita previsão legal determinando a sua incidência[3]. É a Tipicidade Cerrada Tributária.

O Professor Roque Antonio Carrazza explica:

“O tipo tributário (descrição material da exação) há de ser um conceito fechado, seguro, exato, rígido, preciso e reforçador da segurança jurídica. A lei deve, portanto, estruturá-lo em numerus clausus; ou, se preferirmos, há de ser uma lei qualificadora ou Lex stricta. Em síntese, tudo o que é importante em matéria tributária deve passar necessariamente pela lei da pessoa política competente. (…)” [4]

No caso da assistência médica, a legislação previdenciária prevê requisitos claros para que se aplique a norma isentiva. Dentre os requisitos estabelecidos, não há qualquer ressalva sobre o afastamento da isenção nos casos em que há extensão aos dependentes.

Pelo contrário, a legislação previdenciária sequer prevê que os valores pagos pelo empregador a título de assistência médica a dependentes de empregados deva compor a base de cálculo das contribuições previdenciárias.

O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF por reiteradas vezes se manifestou pela impossibilidade de incidência da contribuição previdenciária sobre tais valores quando demonstrado o cumprimento do requisito de abrangência do benefício a todos os empregados e dirigentes[5].

Conclusões:

  1. i.A Lei n° 8.212/91, em seu artigo 22, inciso I, institui a contribuição patronal incidente sobre a folha de salários;
  2. ii.O artigo 22, § 2°, c/c o artigo 28, § 9°, alínea ‘q’, da mesma Lei traz norma de isenção que exclui da base de cálculo das contribuições previdenciárias os valores pagos pelo empregador a título de assistência médica e odontológica desde que o auxílio se estenda a todos os empregados e dirigentes;
  3. iii.Ao contribuinte não pode ser imputado recolhimento de contribuição compulsória sobre verba não inclusa expressamente por lei na base de cálculo;
  4. iv.A legislação previdenciária não prevê a incidência de contribuição previdenciária patronal sobre valores pagos a título de assistência médica a dependentes de empregados;
  5. v.Em observância ao Princípio da Tipicidade Cerrada, o tributo somente poderá ser exigido quando sua incidência é expressamente estabelecida em lei.


REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. 6. ed. 9.ª tiragem. São Paulo: Malheiros, 2008.

BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. 3. ed. 2.ª tiragem.São Paulo: Lejus, 2002.

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 26. ed. São Paulo: Malheiros, 2010.

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: fundamentos jurídicos da incidência. 3ª edição rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2004.

SIMÕES, Thiago Taborda. Contribuições sociais – Aspectos Tributários e Previdenciários. São Paulo: Noeses, 2013.



[1] Curso de Direito Tributário, p. 33.

[2] Curso de Direito Tributário. P. 829.

[3] Princípio da Tipicidade Cerrada: a lei não pode definir genericamente os aspectos típicos do tributo possibilitando interpretação extensiva e diferenciada e adaptação do fato descrito ao caso concreto. A tipicidade tributária deve ser descrita de forma precisa, taxativa, que não permita dúvidas ou interpretações ampliativas.

[4] Curso de Direito Constitucional Tributário. Saraiva. 2006. p. 249-252.

[5] Acórdãos n° 2401-01.981,  2803-001.772 e 2403-001.824.

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